Premessa
La Legge di Bilancio 2019, ha prorogato l’agevolazione iper-amm.to in riferimento agli investimenti destinati a strutture produttive situate nel territorio dello Stato, effettuati entro il 31 dicembre 2019, ovvero entro il 31 dicembre 2020 a condizione che entro la data del 31 dicembre 2019 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20 per cento del costo di acquisizione.
Si ricorda che:
- Sono agevolabili gli investimenti in beni materiali strumentali nuovi (allegato A Legge 232/2016);
- La maggiorazione degli ammortamentiti si applica non in misura fissa ma in rapporto all’entità dell’investimento effettuato (vedi paragrafo successivo).
La disciplina dell’’’iper-ammortamento è stato oggetto di recenti chiarimenti forniti sia nel corso di Videoforum 2019 che di Telefisco”.
Iper-ammortamento. Novità e ultimi chiarimenti
La Legge n°145/2018, Legge di Bilancio 2019, prevede che la maggiorazione legata all’iper-ammortamento operi a seconda degli scaglioni di investimento effettuato, ossia, la stessa si applica nella misure come di seguito individuate:
- 170% per gli investimenti fino a 2,5 milioni di euro;
- 100 %per gli investimenti compresi tra 2,5 e 10 milioni;
- del 50% per gli investimenti compresi tra 10 e 20 milioni.
Nessuna maggiorazione sulla parte degli investimenti eccedenti il limite di 20 milioni.
Viene dunque meno la previsione di un’unica aliquota agevolativa fissata al 150% (vedi comma 9 Legge 232/2016 e comma 30 Legge n°205/2017).
Esempio
Si supponga che un’impresa effettui nel 2019 degli investimenti agevolabili pari a 5.000.000 di €; in che modo troveranno applicazione le diverse aliquote premiali previste dalla Manovra 2019?
Nel caso specifico la maggiorazione dell’ammortamento sarà pari a:
- 2.500.000*170% = 4.250.000
- 2.500.000*100% = 2.500.000
Totale maggiorazione= 6.750.000
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OSSERVA :
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Nel corso di recenti incontri con la stampa specializzata, da ultimo Telefisco 2019, l’Agenzia delle Entrate ha avuto modo di chiarire alcuni aspetti pratici legati sia alle novità introdotte dalla Legge di Bilancio 2019, sia alle previsioni del Decreto Dignità (comma 4- art.7-vedi Legge di Conversione n° 96/2018) relative all’eventuale dismissione del bene agevolato con l’iper-ammortamento e il successivo “recapture” della stessa agevolazione.
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Iper-ammortamento. Ultimi chiarimenti
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L’individuazione del monte investimenti agevolabile |
Gli investimenti rilevanti ai fini dell’applicazione delle diverse percentuali di maggiorazione come sopra individuate (170%-150%-100%), sono quelli effettuati dal 1° gennaio 2019 al 31 dicembre 2019, ovvero dal 1° gennaio 2019 al 31 dicembre 2020 a condizione che entro la data del 31 dicembre 2019 risulti sussistente la duplice condizione relativa all’ordine e all’acconto minimo del 20%. In termini pratici, ai fini della nuova normativa, il conteggio del limite degli investimenti ammissibili al nuovo iper-ammortamento non risente dei precedenti investimenti, pertanto rileveranno solo quelli effettuati a partire dal 1° gennaio 2019. E’ da precisare come gli investimenti in beni materiali strumentali nuovi effettuati entro il 31 dicembre 2019, a condizione che entro la data del 31 dicembre 2018 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20 per cento del costo di acquisizione (comma 30 Legge n°205/2017) scontano la vecchia aliquota agevolativa del 150% e, di conseguenza, non rientrano nel computo degli investimenti complessivi rilevanti ai fini della determinazione delle percentuali di maggiorazione applicabili ai sensi della nuova normativa (dal 170 al 50%). |
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Cumulo Mini Ires e Iper-amm.to |
Per quanto riguarda la mini IRES la normativa di riferimento prevede espressamente che “le agevolazioni previste dai commi da 28 a 33 sono cumulabili con altri benefici eventualmente concessi, ad eccezione di quelli che prevedono regimi forfetari di determinazione del reddito”, mentre in riferimento all’iper-ammortamento, la Circolare n. 4/E del 2017 (paragrafo 6.4) ha precisato che la maggiorazione, in quanto “misura generale”, deve ritenersi fruibile anche in presenza di altri strumenti agevolativi salvo che le norme che li disciplinano non prevedano un espresso divieto di cumulo con misure generali. In base a quanto detto per lo stesso investimento si può beneficare di entrambe le suddette misure agevolative.
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Recapture agevolazione-Ambito oggettivo |
Il recupero dell’iper-ammortamento previsto dall’articolo 7, comma 2, del Decreto 87/2018, si applica a tutte le cessioni dei beni agevolati, indipendentemente dal fatto che queste siano effettuate verso l’Italia o verso l’estero oltreché alle destinazioni a strutture produttive situate all’estero. Le fattispecie disciplinate dalla disposizione normativa sono quelle della «cessione a titolo oneroso» tout court e della “delocalizzazione” (termine usato nella rubrica, nella disposizione normativa e nella relazione illustrativa come sinonimo della «destinazione a strutture produttive situate all’estero»). |
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Recapture-Cessione d’azienda o di ramo della stessa |
Il mutamento della titolarità di un’azienda (o di un ramo d’azienda) che contiene uno o più beni agevolati, non comporta il venir meno dell’iper-ammortamento, la cui fruizione continuerà, in capo all’avente causa, secondo le regole, i costi e la dinamica temporale originariamente determinati in capo al dante causa, indipendentemente dal sopravvenuto cambiamento della proprietà del complesso aziendale |
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E’ da segnalare che il Decreto Semplificazioni, D.L. 135/2018 convertito con modificazioni dalla Legge 12/2019, in materia di iper-ammortamento, all’art. 3-quater, comma 4, ha disposto che, ai soli fini dell’applicazione della disciplina dell’iper-ammortamento il costo agevolabile dei magazzini automatizzati interconnessi ai sistemi gestionali di fabbrica, di cui all’allegato A annesso alla suddetta Legge(232/2016), si intende comprensivo anche del costo attribuibile alla scaffalatura asservita dagli impianti automatici di movimentazione, che costituisce, al contempo, parte del sistema costruttivo dell’intero fabbricato; resta ferma la rilevanza di detta scaffalatura ai fini della determinazione della rendita catastale, in quanto elemento costruttivo dell’intero fabbricato.
Scheda pratica
Esempio recapture
Supponiamo che una società abbia effettuato nel 2018, dopo l’entrata in vigore del Decreto Dignità un investimento in un bene del costo di euro 15.000 con coefficiente di ammortamento pari al 20% e che lo stesso bene nel 2020 sia delocalizzato all’estero.
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IPER-AMMORTAMENTO E SUCCESSIVA DELOCALIZZAZIONE DEL BENE |
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Costo bene “iper-ammortizzabile” |
15.000 € |
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Maggiorazione potenziale iper-ammortamento |
22.500 € |
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Effettuazione investimento |
2018 |
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Delocalizzazione |
2020 |
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Coeff amm.to 20% e calcolo importo oggetto di recapture |
2018 |
2.250 € |
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2019 |
4.500 € |
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2020 |
4.500 € |
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Recapture totale 2021 |
11.250 € |
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Caso 1: Iper-ammortamento con acconto 2018 e costo superiore al preventivo. L’eccedenza sconta le nuove soglie
Un’impresa ha effettuato un ordine relativo ad un investimento per il quale intende beneficiare dell’iper-ammortamento 2018; alla data 31 dicembre 2018 l’ordine risultava accettato dal venditore ed è avvenuto il pagamento dell’acconto pari al 20% del costo di acquisizione come da contratto e come da disposizioni della Legge di Bilancio 2018 in materia di iper-ammortamento (vedi comma 30).
Supponiamo che a consuntivo, il costo di acquisizione sia superiore a quello pattuito a livello contrattuale; in tale caso l’eccedenza può rientrare nell’iper-ammortamento a scaglioni come da previsioni della Legge di bilancio 2019?
In riferimento a tale specifica situazione, l’Agenzia delle Entrate ha avuto modo di chiarire che (Fonte Telefisco 2019) il costo originario pattuito al 31 dicembre 2018 sarà assoggettato alla disciplina prevista dall’articolo 1, comma 30, della Legge n. 205 del 2017 (maggiorazione al 150%); il costo eccedente sarà agevolabile secondo la disciplina prevista dall’articolo 1, comma 60, della Legge n. 145 del 2018.
Per meglio intenderci:
- la maggiorazione del 150%verrà calcolata sul costo originario pattuito al 31 dicembre 2018;
per la parte di costo eccedente quello originario l’investitore, al ricorrere dei presupposti previsti dal citato comma 60, potrà fruire della maggiorazione “a scaglioni”(vedi sopra).
Caso 2: Recapture iper-ammortamento e investimento sostitutivo
Il Recapture dell’iper-ammortamento si applica a tutte le cessioni “a titolo oneroso” dei beni agevolati, indipendentemente dal fatto che queste siano effettuate verso l’Italia o verso l’estero oltreché alle destinazioni a strutture produttive situate all’estero. Detto ciò, a quali condizioni non è necessario procedere alla restituzioni delle maggiori quote di ammortamento?
Il recupero dell’iper-ammortamento previsto dall’articolo 7, comma 2, del Decreto 87/2018, si applica a tutte le cessioni dei beni agevolati, indipendentemente dal fatto che queste siano effettuate verso l’Italia o verso l’estero oltreché alle destinazioni a strutture produttive situate all’estero.
Le fattispecie disciplinate dalla disposizione normativa siano quelle della «cessione a titolo oneroso» tout court e della “delocalizzazione” (termine usato nella rubrica, nella disposizione normativa e nella relazione illustrativa come sinonimo della «destinazione a strutture produttive situate all’estero»).
Nessuna restituzione delle quote di iper-ammortamento è disposta laddove, l’impresa (vedi anche i commi 35-36 Legge n°232/2016) pur cedendo i beni oggetto di iper-ammortamento a titolo oneroso o destinandoli a strutture produttive situate all’estero:
- sostituisca il bene originario con un bene materiale strumentale nuovo avente caratteristiche tecnologiche analoghe o superiori a quelle previste dall’allegato A alla Legge 11 dicembre 2016, n. 232;
- attesti l’effettuazione dell’investimento sostitutivo, le caratteristiche del nuovo bene e il requisito dell’interconnessione secondo le regole previste dall’articolo 1, comma 11, della Legge 11 dicembre 2016, n. 232.
Caso 3: Iper-ammortamento. Ambito oggettivo
La rimodulazione dell’iper-ammortamento secondo quelle che sono le disposizioni di cui alla Legge di Bilancio 2019, opera per scaglioni a seconda dell’entità dell’investimento effettuato. Il monte investimenti risente di quelli effettuati prima dell’entrata in vigore delle disposizioni della Legge sopra citata?
Nel corso di Videoforum 2019, l’Amministrazione Finanziaria si è espressa affermando che “i limiti introdotti dal nuovo regime dell’iper -ammortamento, relativi agli investimenti complessivi ai quali sono commisurate le diverse percentuali di maggiorazione, riguardino solo i “nuovi” investimenti, ossia quelli effettuati ai sensi del comma 60. Pertanto, gli investimenti rilevanti ai fini dell’applicazione delle diverse percentuali di maggiorazione di cui al comma 61, sono quelli effettuati dal 1° gennaio 2019 al 31 dicembre 2019, ovvero dal 1° gennaio 2019 al 31 dicembre 2020 a condizione che entro la data del 31 dicembre 2019 risulti sussistente la duplice condizione relativa all’ordine e all’acconto minimo del 20%”.
In termini pratici, ai fini della nuova normativa, il conteggio del limite degli investimenti ammissibili al nuovo iper-ammortamento non risente dei precedenti investimenti, pertanto rileveranno solo quelli effettuati a partire dal 1° gennaio 2019.
Oltre a quanto appena detto, l’Agenzia delle Entrate ha aggiunto che “va da sé che gli investimenti effettuati dal 1° gennaio 2019 al 31 dicembre 2019 che, ai sensi del comma 61, beneficiano delle disposizioni dell’articolo 1, comma 30, della Legge 27 dicembre 2017, n. 205 (ossia quelli effettuati entro il 31 dicembre 2019 e per i quali entro la data del 31 dicembre 2018 l’ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20 per cento), rientrano nella “vecchia” normativa e, di conseguenza, oltre ad essere agevolabili nella misura del 150 per cento, non rientrano nel computo degli investimenti complessivi rilevanti ai fini della determinazione delle percentuali di maggiorazione applicabili ai sensi della nuova normativa (dal 170 allo 0 per cento)”.
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